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发布时间: 2021-01-24

  案例
  新正冶金设备有限公司成立于2010年2月,注册资本800万元,主要从事冶炼成套设备制造销售,增值税一般纳税人。该企业最近接到了主管国税机关要求纳税自查通知书,原来是国税局CTAIS预警系统提示该企业2012年度多项指标偏低预警或异常预警。这些预警指标共同指向企业可能存在的疑点问题为“少计、不计收入,所得税收入申报不实,多列成本费用,扩大税前扣除范围,利润核算不实”等问题。为避免更大的税务风险,该企业老板专门聘请了税务顾问上门协助自查。

  税务顾问在调阅了该企业报表后,发现该企业2012年度收入总额5000万元,缴纳增值税90万元,缴纳企业所得税100万元,无论是增值税还是企业所得税都较正常企业要低的多。通过进一步查阅该企业账目,逐步发现以下异常。
  1.合同和会计核算不同步。该企业主要从事冶金设备的生产制造,有些客户的大型机械设备要附带安装和调试,有些客户的设备只需简单安装和调试即可。财务对这两类的合同会计处理一致,均是在收到钱后开具发票并计入收入总额,账面上无“应收账款”等类似余额。

  2.库存商品无余额。该企业库存商品账上产成品科目未分明细,且截至2012年12月31日库存商品无余额。该企业财务人员解释设备都发出去了就相应结转了成本。

  除此之外,其他未见异常,税务顾问明白了,并给该企业老板和财务人员分析如下。
  1.该企业销售方式对于简单安装的设备为预收货款方式销售货物。《增值税暂行条例实施细则》第三十八条第(四)项规定,采取预收货款方式销售货物,为货物发出的当天,但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物,为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天。

  2. 该企业销售方式对于附带安装和调试的设备为分期收款方式销售货物。《增值税暂行条例实施细则》第三十八条第(三)项规定,采取赊销和分期收款方式销售货物,为书面合同约定的收款日期的当天,无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的,为货物发出的当天。

  该企业基本上都可以在合同约定收款日期之前收到货款并开具增值税专用发票,应该说增值税纳税处理没有问题。

  3.企业所得税处理有问题。开具了增值税专用发票不一定要作为企业所得税收入确认条件。根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函〔2008〕875号)第一条,除企业所得税法及实施条例另有规定外,企业销售收入的确认,必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。

  (一)企业销售商品同时满足下列条件的,应确认收入的实现:
  1.商品销售合同已经签订,企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方;
  2.企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权,也没有实施有效控制;
  3.收入的金额能够可靠地计量;
  4.已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。

  对于不需要复杂安装的机械设备,发出商品后可以确认收入,对于需要复杂安装和调试的设备发出商品后因未能满足企业所得税的收入确认条件,可以暂不确认所得税计税收入。但同时不确认收入的发出商品的计税成本也不得提前确认。通过核查该企业的产成品帐,往来账,主营业务成本明细账,产成品明细账等账簿,发现该企业应确认的收入存在滞后,不该结转的成本提前结转了。

  该企业财务人员有点糊涂,增值税和所得税处理不同步,哪么会计处理怎么做呢?

  根据该企业的两类格式合同,税务顾问进一步分析如下。
  预收货款方式。收到货款即具备增值税纳税义务,但不一定要计入企业所得税收入,在符合收入确认条件时方结转收入。

  假设该企业2012年1月1日按销售合同向甲公司销售安装冶金设备,因为需要现场加工和安装调试,工期超过12个月,计划2013年5月验收,不含增值税售价300万元,制造成本240万元,增值税税率为17%,按合同规定付款期限为30个月,货款分三次平均支付。该企业按合同规定的收款日,于2012年1月1日、2012年11月1日、2013年9月1日分别开出增值税专用发票收款,款项存入银行。

  会计处理如下:
  2012年1月1日、2012年11月1日、2013年9月1日开票收款时,
  借:银行存款  117
   贷:预收账款  100
     应交税费——应交增值税(销项税额)  17

  全部安装调试完毕,符合收入确认条件时,会计处理:
  借:预收账款  300
   贷:主营业务收入  300

  借:主营业务成本  240
   贷:库存商品  240

  这里要注意的是,合同约定的收款日期或者提前收到的预收款应该计算增值税销项税额但不一定要计算企业所得税。反之,企业没有结转收入,相配比的设备的计税成本也不得提前确认。该企业不留库存商品余额属于提前确认了设备的全部成本,而收入以增值税专用发票为准,不符合税务处理规定。

  分期收款方式。根据增值税政策规定,采取赊销和分期收款方式销售货物,为书面合同约定的收款日期的当天,无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的,为货物发出的当天。

  假设该企业2012年1月1日按销售合同向乙公司销售冶金设备,只需要简单安装,不含增值税售价300万元,制造成本240万元,增值税税率为17%,按合同规定付款期限为30个月,货款分三次平均支付。该企业按合同规定的收款日,于2012年1月1日、2012年11月1日、2013年9月1日分别开出增值税专用发票收款,款项存入银行。

  由于收款期限少于三年,且会计基础薄弱,税务顾问按照该企业业务不具有融资性质的分期收款方式会计处理如下。
  2012年1月1日,
  借:应收账款  300
   贷:主营业务收入  300

  借:主营业务成本  240
   贷:库存商品   240

  2012年1月1日、2012年11月1日、2013年9月1日开票收款时,
  借:银行存款  117
   贷:应收账款  100
     应交税费——应交增值税(销项税额)  17

  这里要注意的是,发出商品后若符合收入确认条件即应确认收入和结转成本,但若不需要开具发票,可以在合同约定的收款日期开具增值税专用发票并计算缴纳增值税。

  企业老板和财务人员终于明白错在什么地方了,感叹企业生产经营离不开税务顾问,离不开纳税辅导。

  最终该企业和税务顾问一道对于销售合同和会计核算进行了梳理,起草了自查报告,补缴了因“少计收入、多计成本”而少缴纳的企业所得税。