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发布时间: 2020-12-11
农产品深加工企业实行进项税加计扣除以来,基层税务机关反映,在实际执行中,因成本核算、购货发票种类等原因,存在加计金额计算不准确、纳税人计算错误等问题,需要引起重视。笔者建议纳税人采用“收购环节归集、期末计算比率、领用环节核算”的进项税额加计核算办法,保证扣除力度不变。   国务院简并增值税税率,将适用13%税率的货物全部下调至11%后,为了保证农民和企业利益不受损失,财政部和国家税务总局联合发出《关于简并增值税税率有关政策的通知》(财税〔2017〕37号),对农产品深加工企业,实行进项税加计扣除配套政策。文件规定,营业税改征增值税试点期间,纳税人购进用于生产销售或委托受托加工17%税率货物的农产品维持原扣除力度不变。也就是说,改革前的扣除率是多少,改革后还是多少。加计扣除农产品进项税额=当期生产领用农产品已按11%税率(扣除率)抵扣税额÷11%×(简并税率前的扣除率-11%)。   农产品加计扣除政策执行的难点   从具体情况看,加计扣除进项税政策的执行存在以下困难。   用于生产销售和其他货物服务的进项税难以划分。市场经济条件下,企业将农产品投入生产何种产品,由市场需要决定。因此,如果企业购进的农产品既生产11%产品,又生产17%深加工产品,那么在购进时,财务上很难将农产品直接划分是用于初加工还是深加工。   外购农产品取得票据不同,加计扣除结果不同。政策规定外购农产品取得凭证不同,计算进项税方法不同。在实际操作中,作为一个农产品加工企业,经过多次购进,有专用发票购进,有收购普通发票购进,对应的进项税额则会不同。并且由于农产品价值低,购进和使用业务发生次数频繁,企业一般采用移动加权平均方法核算,而不采用个别计价法。因此,在农产品领用阶段,难以区分发出农产品购进阶段抵扣多少进项税额。   根据原材料账面金额难以计算对应进项税。会计制度规定,外购原材料成本包括买价、运杂费(包括运输费、装卸费、保险费、包装费、仓储费等)、运输途中合理损耗、入库前的挑选整理费(包括挑选整理中发生的工资支出和必要损耗、并扣除回收的下脚料废料价值)、购入原材料支付税金和其他费用。据此,原材明细账中登记金额已不是单纯的农产品价值,其原材料账载金额中,既包含农产品购进金额,又包含运输、挑选整理和包装仓储等采购费用,而且这些采购费用多少,受采购渠道影响,是不一样的。根据农产品账面金额难以计算当期购进时对应进项税。   使用农产品加计扣除会计核算办法   针对上述政策执行中的难点,建议按照 “收购环节归集,期末计算比率、领用环节核算”的农产品加计扣除核算方法,保证减税政策落实到位。具体分为以下三个步骤:   1.在购进环节全部计算加计扣除金额。   在农产品购进环节,根据本次农产品购进金额,无论将来用于深加工还是初加工,一并计算加计扣除金额。设置“待加计进项税额”明细科目,用于核算留待下步加计扣除进项税额。本科目按照外购农产品类别设置。   2.按照移动加权平均核算“加计进项税比率”。   按照加权移动平均法,月末一次计算“加计进项税比率”,根据“待加计进项税额”期末余额,农产品期初余额、本期增加等计算加计进项税比率。“加计进项税比率”=期末分摊前“待加计进项税额”科目余额÷(农产品科目期初余额+本期增加农产品金额)   3.月末根据农产品用途计算应分摊加计进项税额。   月末,根据发出农产品用途,对“待加计进项税额”进行处理。用于加工熟食品,根据发出农产品价值和“加计进项税比率”计算加计扣除税额,在当期申报抵扣。对于用于初加工的,根据发出农产品价值和“加计进项税比率”计算加计扣除税额,分别冲减“待加计进项税额”和“营业外收入”科目。发出农产品对应待加计进项税额=发出农产品价值×加计进项税比率   此外,根据生产、经营需要,有些行业对外购农产品多环节加工后,再投入深加工、初加工或者销售。对于这部分企业,可以用外购农产品初次加工后初级农产品价值计算“加计进项税比率”。“加计进项税比率”=期末分摊前“待加计进项税额”÷(初级产品1+初级产品2+初级产品3 +其他)   具体经营过程中,如果经过多环节加工,外购农产品直接销售的情况,根据库存商品明细账中农产品价值,可以多次分配“待加计进项税额”。   新换算方法可保证扣除力度不变   采用“收购环节归集、期末计算比率、领用环节核算”的进项税额加计核算办法,具有以下优点:一是在收购环节计算待加计进项税额,凭票计算,使纳税人有章可循,同时解决了生产多种产品、农产品成本包含运杂费、装卸费等多种费用,后续不好核算问题,使核算金额最大限度趋于合理;二是在期末归集,按照发出农产品价值核算分摊加计进项税额,使纳税人最终加计金额最大限度趋于实际;三是保证了政策贯彻落实到位。   经过收购环节归集、期末计算比率、领用环节核算等过程,基本准确计算了纳税人加计进项税额,实现了扣除力度不变的立法本意,又保护了纳税人合法利益。