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发布时间: 2020-08-08

案  例
某家纺公司在省外设立了三个发货点,淡季把生产的产品陆续运抵省外的发货点,旺季再从发货点销售到各购货单位。公司在外省设立的发货点所发生的费用实行报账制,由公司统一核算,催收货款和开具发票由公司办理。2011年10月~12月,公司账面反映有1400万元产成品分别运到了上述三个发货点,进项税金190万元。但该公司发到上述发货点上的货物只销售了1280万元,其中进项税173.7万元,并且已开具发票,其余120万元货物因发生质量问题准备削价处理,但这批货仍在发货点上。该家纺公司这种货物移送行为,应该如何缴税?

总分机构货物移送的增值税规定
增值税暂行条例实施细则第四条第三项规定,设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人,将货物从一个机构移送其他机构用于销售,应视同销售货物,但相关机构设在同一县(市)的除外。《国家税务总局关于企业所属机构间移送货物征收增值税问题的通知》(国税发[1998]137号)明确,用于销售是指受货机构发生以下情形之一的经营行为:向购货方开具发票;向购货方收取货款。受货机构的货物移送行为有上述两项情形之一的,应当向所在地税务机关缴纳增值税;未发生上述两项情形的,则应由总机构统一缴纳增值税,即实行统一核算不在同一县(市)的总分公司间的货物移送行为,如果受货机构接收货物后,向购货方开具发票或者向购货方收取货款行为的,移送机构应视同销售,否则,移送机构不缴纳增值税。实行统一核算且处于同一县(市)的总分机构间的货物移送行为,不论是否用于销售,均不需缴纳增值税。

上例的家纺公司2011年10月~12月发往外省三个销售点并用于销售的货物应视同销售行为,应向家纺公司所在地主管国税机关申报缴纳增值税=1280×17%-173.7=43.9(万元)。对准备削价处理且没有销售的120万元产品不作视同销售处理,无需缴纳增值税。

总分机构无偿划拨的增值税规定
增值税暂行条例实施细则第四条(八)项规定,将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人应视同销售货物,应缴纳增值税。如果移送货物属于固定资产,应区分几种情况分别处理。总公司移送的固定资产是为了销售,应计算缴纳流转税。
1.如果该项固定资产为不动产,应缴纳营业税。例如,某公司将两个仓库无偿赠送给分公司,公允价值为750万元,应缴纳营业税=750×5%=37.5(万元);

2.如果该项固定资产为机械设备,《财政部、国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》(财税[2008]170)第四款规定,自2009年1月1日起,纳税人销售自己使用过的固定资产,应区分不同情形征收增值税。例如,某企业(一般纳税人)2011年10月将2003年购入的生产设备拨给所属分公司使用,原价100万元,累计已提取折旧80万元,变价收入21万元。该公司应缴增值税为21÷(1+4%)×4%÷2=0.4038(万元);

3.如果该项固定资产是总公司为分公司专门购买的,总公司未使用,那么总公司应按照适用税率计算缴纳增值税。例如,某公司为其分公司购买一台机器设备(公司未使用),价值850万元,进项税97.3万元,该公司应缴增值税=850×17%-97.3=47.2(万元);

4.如果转移固定资产是一种转让企业全部产权的行为,则既不征收增值税也不征收营业税。《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》(国家税务总局公告2011年第13号)明确,纳税人在资产重组过程中,通过合并、分立、出售、置换等方式,将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人,不属于增值税的征税范围,其中涉及的货物转让,不征收增值税。《国家税务总局关于纳税人资产重组有关营业税问题的公告》(国家税务总局公告2011年第51号)明确,纳税人在资产重组过程中,通过合并、分立、出售、置换等方式,将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、债务和劳动力一并转让给其他单位和个人的行为,不属于营业税征收范围,其中涉及的不动产、土地使用权转让,不征收营业税。

总分机构间货物移送的企业所得税规定
国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函[2008]828号)规定,将资产在总机构及其分支机构之间转移,除将资产转移至境外以外,由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变,可作为内部处置资产,不视同销售确认收入,相关资产的计税基础延续计算。也就是说,一般情况下,总分机构间货物移送不需视同销售确认收入,也不要缴纳企业所得税。如文章开头的例子,家纺公司运往三个发货点1400万元货物销售了1280万元,这1280万元应计入当期应税所得收入,在家纺公司所在地申报缴纳企业所得税;对没有销售的120万元货物则无需缴纳企业所得税。

但是,若以总机构名义进行生产经营的非法人分支机构,无法提供有效证据证明其二级及二级以下分支机构身份的,该分支机构应视同独立纳税人,就地缴纳企业所得税。《国家税务总局关于跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理若干问题的通知》(国税函[2009]221号)第一条规定,总机构应及时将其所属二级分支机构名单报送总机构所在地主管税务机关,并向其所属二级分支机构及时出具有效证明(包括总机构拨款证明、总分机构协议或合同、公司章程、管理制度等)。二级分支机构在办理税务登记时应向其所在地主管税务机关报送非法人营业执照(复印件)和由总机构出具的二级分支机构的有效证明。其所在地主管税务机关应对二级分支机构进行审核鉴定,督促其及时预缴企业所得税。以总机构名义进行生产经营的非法人分支机构,无法提供有效证据证明其二级及二级以下分支机构身份的,应视同独立纳税人计算并就地缴纳企业所得税,不执行《国家税务总局关于印发〈跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理暂行办法〉的通知》(国税发[2008]28号)的相关规定。

因此,二级及二级以下分支机构所需提供的有效证明,应由总机构而不是总机构所在地主管税务机关出具。